【解析】创投企业个人合伙人所得税优惠政策

作者:企业会计规划 / 微信号:kuaijiguihua 发布日期:2019-02-05



通知原文
关于创业投资企业个人合伙人所得税政策问题的通知
财税〔2019〕8号
各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局)、发展改革委、证券监督管理机构,国家税务总局各省、自治区、直辖市、计划单列市税务局,新疆生产建设兵团财政局、发展改革委:
为进一步支持创业投资企业(含创投基金,以下统称创投企业)发展,现将有关个人所得税政策问题通知如下:
一、创投企业可以选择按单一投资基金核算或者按创投企业年度所得整体核算两种方式之一,对其个人合伙人来源于创投企业的所得计算个人所得税应纳税额。
本通知所称创投企业,是指符合《创业投资企业管理暂行办法》(发展改革委等10部门令第39号)或者《私募投资基金监督管理暂行办法》(证监会令第105号)关于创业投资企业(基金)的有关规定,并按照上述规定完成备案且规范运作的合伙制创业投资企业(基金)。
二、创投企业选择按单一投资基金核算的,其个人合伙人从该基金应分得的股权转让所得和股息红利所得,按照20%税率计算缴纳个人所得税。
创投企业选择按年度所得整体核算的,其个人合伙人应从创投企业取得的所得,按照“经营所得”项目、5%-35%的超额累进税率计算缴纳个人所得税。
三、单一投资基金核算,是指单一投资基金(包括不以基金名义设立的创投企业)在一个纳税年度内从不同创业投资项目取得的股权转让所得和股息红利所得按下述方法分别核算纳税:
(一)股权转让所得。单个投资项目的股权转让所得,按年度股权转让收入扣除对应股权原值和转让环节合理费用后的余额计算,股权原值和转让环节合理费用的确定方法,参照股权转让所得个人所得税有关政策规定执行;单一投资基金的股权转让所得,按一个纳税年度内不同投资项目的所得和损失相互抵减后的余额计算,余额大于或等于零的,即确认为该基金的年度股权转让所得;余额小于零的,该基金年度股权转让所得按零计算且不能跨年结转。
个人合伙人按照其应从基金年度股权转让所得中分得的份额计算其应纳税额,并由创投企业在次年3月31日前代扣代缴个人所得税。如符合《财政部 税务总局关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知》(财税〔2018〕55号)规定条件的,创投企业个人合伙人可以按照被转让项目对应投资额的70%抵扣其应从基金年度股权转让所得中分得的份额后再计算其应纳税额,当期不足抵扣的,不得向以后年度结转。
(二)股息红利所得。单一投资基金的股息红利所得,以其来源于所投资项目分配的股息、红利收入以及其他固定收益类证券等收入的全额计算。
个人合伙人按照其应从基金股息红利所得中分得的份额计算其应纳税额,并由创投企业按次代扣代缴个人所得税。
(三)除前述可以扣除的成本、费用之外,单一投资基金发生的包括投资基金管理人的管理费和业绩报酬在内的其他支出,不得在核算时扣除。
本条规定的单一投资基金核算方法仅适用于计算创投企业个人合伙人的应纳税额。
四、创投企业年度所得整体核算,是指将创投企业以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后,计算应分配给个人合伙人的所得。如符合《财政部 税务总局关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知》(财税〔2018〕55号)规定条件的,创投企业个人合伙人可以按照被转让项目对应投资额的70%抵扣其可以从创投企业应分得的经营所得后再计算其应纳税额。年度核算亏损的,准予按有关规定向以后年度结转。
按照“经营所得”项目计税的个人合伙人,没有综合所得的,可依法减除基本减除费用、专项扣除、专项附加扣除以及国务院确定的其他扣除。从多处取得经营所得的,应汇总计算个人所得税,只减除一次上述费用和扣除。
五、创投企业选择按单一投资基金核算或按创投企业年度所得整体核算后,3年内不能变更。
六、创投企业选择按单一投资基金核算的,应当在按照本通知第一条规定完成备案的30日内,向主管税务机关进行核算方式备案;未按规定备案的,视同选择按创投企业年度所得整体核算。2019年1月1日前已经完成备案的创投企业,选择按单一投资基金核算的,应当在2019年3月1日前向主管税务机关进行核算方式备案。创投企业选择一种核算方式满3年需要调整的,应当在满3年的次年1月31日前,重新向主管税务机关备案。
七、税务部门依法开展税收征管和后续管理工作,可转请发展改革部门、证券监督管理部门对创投企业及其所投项目是否符合有关规定进行核查,发展改革部门、证券监督管理部门应当予以配合。
八、本通知执行期限为2019年1月1日起至2023年12月31日止。
财政部 税务总局 发展改革委 证监会

计算方法
一、创投企业计算自然人的应纳税所得额,可以选择按单一投资基金核算或者按创投企业年度所得整体核算,两种方式选其一。
单一投资基金核算模式下,有股权转让所得税和股息红利所得两类。创投企业年度所得整体核算模式与个人独资企业、喝多企业生产经营所得计算方法类似。按照5%-35%的超额累进税率,采用“(全年收入总额-成本、费用以及损失)×适用税率%-速算扣除数”该公式计算个人所得税。
按月或按季预缴,年度汇算清缴。
其中值得大家重点关注的是“成本、费用以及损失”所涵盖的范畴,即基本减除费用、专项扣除、专项附加扣除、其他扣除。比如:《财政部 税务总局关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知》(财税〔2018〕55号),满足条件下,按照被转让项目对应投资额的70%抵扣其可以从创投企业应分得的经营所得后再计算其应纳税额。再比如LP的工资薪金不得税前扣除,但可以依据税法扣除3500元/月的费用。
二、如果按单一投资基金核算,则自然人LP从该基金应分得的股权转让所得和股息红利所得,按照20%税率计算缴纳个人所得税;如果按年度所得整体核算,则自然人LP从该基金取得的所得,应按照“经营所得”项目5%-35%的超额累进税率计算缴纳个人所得税。
究竟该选哪种算法?对财务人而言,当然选应纳税额少的。下面我们模拟一下:
1.如果选择按单一投资基金核算,税率统一是20%。
假设私募基金共募集资金1100万,其中私募基金固定管理费100万,1000万元分别投向3个企业。其中以每股1元向A企业投入300万元,以每股4元向B企业投入500万元,以每股20元向C企业投入200万。时光荏苒,1年后本基金取得B企业现金分红每股0.5元,此后本基金将持有的A、B、C三家企业股权全部转让,股权转让价格分别为:每股5元、每股10元、每股5元。
*为方便计算,本题目中不设置浮动管理费、后端浮动业绩报酬(carry),开办和募集费、审计费、律师费、诉讼费和仲裁、托管费、基金行政服务费、差旅费、一般而言应纳入普通合伙人日常运营管理之内的费用等,不考虑股权转让产生的工商登记费、资产评估费、验资等合理费用。
则此时我们算出的应纳税额为372.5万元,计算公式如下:
股权转让应纳税额 =(股权转让收入-股权原值-转让环节合理费用)×20%
股息红利应纳税额 = 红利收入×20%
[(3,000,000/1)×(5-1) + (5,000,000/4)×(10-4) + (2,000,000/20)×(5-20) + (5,000,000/4)×0.5]×20%
=18,625,000×20%
=3,725,000
* 此种算法重点关注不能扣除私募基金管理费,此费用非股权转让时对应的合理费用。
2.如果选择按年度所得整体核算,5%-35%的超额累进税率计算一览表如下:
还是上面那个例子:假设私募基金共募集资金1100万,其中私募基金固定管理费100万,1000万元分别投向3个企业。其中以每股1元向A企业投入300万元,以每股4元向B企业投入500万元,以每股20元向C企业投入200万。时光荏苒,1年后本基金取得B企业现金分红每股0.5元,此后本基金将持有的A、B、C三家企业股权全部转让,股权转让价格分别为:每股5元、每股10元、每股5元。
*为方便计算,本题目中不设置浮动管理费、后端浮动业绩报酬(carry),开办和募集费、审计费、律师费、诉讼费和仲裁、托管费、基金行政服务费、差旅费、一般而言应纳入普通合伙人日常运营管理之内的费用等,不考虑股权转让产生的工商登记费、资产评估费、验资等合理费用。
则此时我们算出的应纳税额为615.4万元,计算公式如下:
生产经营应纳税额=(全年收入总额-成本、费用以及损失)×适用税率%-速算扣除数
[(3,000,000/1)×(5-1) + (5,000,000/4)×(10-4) + (2,000,000/20)×(5-20) -1,000,000 + (5,000,000/4)×0.5]×35%-14,750
=17,625,000×35%-14,750
=6,154,000
* 此种算法重点关注《国家税务总局关于〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉执行口径的通知》(国税函 [2001] 84号)第二条规定:个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利,不并入企业的收入,而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得,按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。以合伙企业名义对外投资分回利息或者股息、红利的,应按《通知》所附规定的第五条精神确定各个投资者的利息、股息、红利所得,分别按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。鉴于84号文并未废止,所以对于创投企业获得的“利息、股息、红利所得”是否按照20%计算应纳税额尚未收到确切指引。但本例题中采用“新规优先于旧规”的态度,将“利息、股息、红利所得”纳入纳税年度的收入总额,按照5%-35%的超额累进税率计算。
两种核算应纳税额的方法中,我们看到影响计算结果的最大变量在于总收入。换言之,如果基金投资收益高,费用成本低,则选择按单一投资基金核算更能享受税收优惠;如果投资收益较低,全年应纳税所得额在6万元以内,则选择按年度所得整体核算更佳。
问:为什么说综合来看,财税〔2019〕8号文的落地会减少创投圈的整体税负?
原因在于创投项目往往以退出时赚取股权价差作为主要投资回报,收益通常较高。如采用原有行政法规5%-35%的超额累进税率,通常会按照35%的顶格税率计算应纳税额,相比较20%超出了不止一点点。
三、核算方式一经选择,3年内不能变更。执行期限自2019年1月1日起至2023年12月31日止,共计5年时间。
四、备案方式包括:行政规范下的创投企业备案和主管税务机关核算下的创投企业备案。且选择一种核算方式满3年需要调整的,应当在满3年的次年1月31日前,重新向主管税务机关备案。
Q:如果没有在主管税务机关备案,还能享受政策福利吗?
A:通常而言,要同时满足两个方式的备案,才算真正把握住政策的利好。
行政规范下的创投企业备案,可进行发改委备案或中基协备案:
符合《创业投资企业管理暂行办法》(发展改革委等10部门令第39号)或者《私募投资基金监督管理暂行办法》(证监会令第105号)规定及备案。
主管税务机关核算下的创投企业备案,分两个阶段:
阶段一:2019年1月1日后完成备案的创投企业,选择按单一投资基金核算的,应当在发改委、中基协完成备案的30日内,向主管税务机关进行核算方式备案;未按规定备案的,视同选择按创投企业年度所得整体核算。
阶段二:2019年1月1日前已经完成备案的创投企业,选择按单一投资基金核算的,应当在2019年3月1日前向主管税务机关进行核算方式备案。(回想起自2018年1月1日起资管增值税落地的“迷茫岁月”,只期盼着创投个税的落地程序能清晰明确、运行高效。
我们弄明白备案是享受政策的大前提,那么问题又来了:对于私募股权、创业投资基金管理人而言,什么情况下可以将基金产品备案为创业投资基金?如果已完成备案的基金产品类型有误,该如何处理?
首先,创业投资基金在中基协的定义为:主要向处于创业各阶段的未上市成长性企业进行股权投资的基金(新三板挂牌企业视为未上市企业);(对于市场所称“成长基金”,如果不涉及沪深交易所上市公司定向增发股票投资的,按照创业投资基金备案)。创业投资企业在国发 [2016] 53号文、企业所得税法、财税 [2017] 38号文中的范畴为:投资钟子期、初创期等科技型企业。则根据上述定义,即可判断所投的基金产品是否为创业投资基金。
其次,已完成备案的基金产品类型有误,目前无法通过“产品重大变更”进行修正,所以在此强调一下,务必要在提交首次备案前仔细检查所选产品类型:

其他重点
核算方式备案
创投企业选择按单一投资基金核算的,应当在按照本通知第一条规定完成备案的30日内,向主管税务机关进行核算方式备案;未按规定备案的,视同选择按创投企业年度所得整体核算。2019年1月1日前已经完成备案的创投企业,选择按单一投资基金核算的,应当在2019年3月1日前向主管税务机关进行核算方式备案。创投企业选择一种核算方式满3年需要调整的,应当在满3年的次年1月31日前,重新向主管税务机关备案。
备案对象:
二选一:创投企业可以选择按单一投资基金核算或者按创投企业年度所得整体核算两种方式之一,对其个人合伙人来源于创投企业的所得计算个人所得税应纳税额。
备案前提条件:创业投资企业已至发改委备案且规范运作,创业投资基金已至基金业协会备案且规范运作。
备案限制:一经备案,三年不变。未备案的,视为选择按照创投企业年度所得整体核算
备案时间:完成创投企业(基金)备案后的30日内,2019年1月1日已备案的,应在2019年3月1日前完成备案。三年期满需要调整的,于期满的次年1月31日前重新备案。
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